ساختار تئوریک حسابداری و گزارشگری مالی

 

یکی از مسائلی که همواره در شرکت های حسابداری مورد استفاده قرار میگیرد تئوری های حسابداری است . تئوری حسابداری و گزارشگری مالی شامل اهداف گزارشگری مالی، خصوصیات کیفی اطلاعات مالی مفید، ماهیت و تعریف عناصر صورت های مالی و اصول شناسایی و اندازه گیری عناصر صورت های مالی می باشد. حسابداری و گزارشگری مالی به وسیله محیط اقتصادی تحت تاثیر قرار می گیرند. به همین ترتیب، تئوری حسابداری و گزارشگری مالی نیز توسط محیط حسابداری و گزارشگری مالی تحت تاثیر قرار می گیرد.

در اینجا منظور از عناصر صورت‌های مالی در حقیقت سنگ‌های بنای صورت‌های مالی بوده و شامل دارایی‌ها، بدهی‌ها، حقوق صاحبان سرمایه درآمدها و هزینه‌ها، آورده صاحبان سرمایه و ستانده صاحبان سهام می‌باشند .

 

مفروضات محیطی

در این قسمت نگاهی دقیق به مفروضات محیطی که زمینه را برای تئوری حسابداری و گزارشگری مالی می‌کنند، خواهیم داشت این مفروضات عبارت هستند از:

 

1. فرض شخصيت حسابداری

پایه و اساس فرض شخصیت حسابداری بر این موضوع استوار است که حسابداران برای یک شخصیت حسابداری مشخص، به ‌حسابداری و گزارش اطلاعات مالی می‌ پردازند. فرض شخصیت حسابداری ، مرزها و محدودیت‌های در این رابطه که چه اطلاعاتی باید در صورت‌های مالی یک شخصیت حسابداری مشخص موجود باشد را در اختیار می‌گذارد. به عنوان مثال آموخته‌ایم که فعالیت‌های اقتصادی یک شرکت باید به‌ طور مجزا از فعالیت ‌های اقتصادی شخصی مالک آن مد نظر قرار گیرد.

شخصیت حسابداری که گزارش‌ های مالی برای آن تهیه می‌شود، لزوما یک شخصیت حقوقی نیست. برای مثال با توجه به شرایط ، شخصیت حسابداری می‌تواند یک شرکت سهامی ( یک شخصیت حقوقی ) ، بخش با دایره‌ای از یک شرکت سهامی ( قسمتی از یک شخصیت حقوقی ) و یا گروهی از شخصیت‌های حقوقی ( که برای آن‌ها صورت‌های مالی تلفیقی تهیه می‌شود ) باشد. در مورد اخیر، هرچند شرکت اصلی ( شرکت مادر ) و شرکت‌های فرعی شخصیت‌های حقوقی مجزایی هستند ، اما به سبب اینکه شخصیت اقتصادی واحد گروه به دلایل مختلف در قالب چند شخصیت جداگانه ظاهر گردیده در گزارشگری مالی این شخصیت‌ها تماماً در قالب شخصیت واحد حسابداری تلفیق میگردند . که در حقیقت شخصیت حسابداری واحد اقتصادی گروه می‌باشد .

 

2. فرض دوره مالی

جنبه دیگر محیط اقتصادی این است که سرمایه‌ گذاران ، اعتباردهندگان و سایر گروه‌ها به ‌طور مداوم به انجام تصمیمات تخصیص منابع مشغول بوده و به اطلاعات مالی به‌ موقع برای مدد گیری در فرآیند تصمیم‌گیری خودیار دارند . درواقع افرادی که از گزارش‌های مالی استفاده می‌کنند به دلیل نیاز به اطلاعات سالانه ، فصلی ، یا حتی ماهانه فرض دوره را به واحدهای تجاری گزارشگر تحمیل می‌کنند. فرض دوره مالی بر این تصور مبتنی است که فعالیت‌های اقتصادی واقع ‌شده در عمر طبیعی یک شخصیت حسابداری برای مقاصد گزارشگری مالی به دوره‌های زمانی مصنوعی و ساختگی متعدد قابل ‌تقسیم می‌باشند . برای مثال هرچند فعالیت‌های موجد درآمد واحد تجاری به شکل مستمر و بی ‌وقفه صورت می‌گیرند اما فرض می‌شود می‌توان به‌طور سالانه یا فصلی گزارش معقولی از درآمد کسب ‌شده ارائه داد.

 

3. فرض تداوم فعالیت

 معمولاً ، انتظار واحدهای تجاری این است که به‌ طور دائمی به فعالیت ادامه دهند. هرچند ممکن است برخی شرکت‌ها با مشکلات مالی مواجه شده و از عملیات بازبایستند. اما چنین شرایطی در روال عادی تجاری انتظار نمی ‌رود. فرض تداوم فعالیت بدین معناست که در صورت عدم وجود شواهد مغایر، فرض می‌ شود واحد تجاری تا آینده‌ای نامعلوم به عملیات ادامه خواهد داد. این آینده نامعلوم حداقل تا زمانی است که واحد تجاری بتواند به برنامه‌های تعهدات و قراردادهای خود جامه عمل بپوشاند.

شاید بهترین راه برای توضیح فرض تداوم فعالیت، تشبیه آن به پنداشت مردم در رابطه با طول عمرشان باشد. اغلب مردم انتظار مردان در آینده‌ای نزدیک را ندارند و به این واسطه امور خود را با این فرض که عمری نامعلوم خواهند داشت اداره می‌کنند . به همین شکل حسابداران نیز فرض می‌کنند شخصیت حسابداری عمری غیرقابل ‌تعیین خواهد داشت مگر اینکه شواهدی خلاف این موضوع موجود باشد. تفکیک حساب‌های ترازنامه در قالب جاری و غیر جاری مبتنی برفرض تداوم فعالیت است.

مدیریت در زمان تهیه صورت‌های مالی، باید توان ادامه فعالیت واحد تجاری را ارزیابی کند. طبق استاندارد حسابداری شماره ۱، مدیریت برای ارزیابی تداوم فعالیت ، تمام اطلاعات موجود در خصوص آینده قابل پیش‌بینی ( حداقل ۱۲ ماه پس از تاریخ ترازنامه ) را بررسی می‌کند . چنانچه فرض تداوم فعالیت مصداق نداشته باشد آثار آن ‌چنان فراگیر است که استاندارد حسابداری شماره ۵ به‌جای تعديل مبالغ شناسایی‌شده ، تغییری اساسی در مبنای حسابداری مورد عمل را الزامی می‌کند . بر این اساس در چنین حالتی گزارش ارزش‌های تصفیه در صورت‌های مالی مناسب ‌تر خواهد بود.

 

4. فرض واحد پولی ( اندازه‌گیری برحسب پول )

 در حال حاضر کشور ما، مبادلات در قالب ریال صورت می‌گیرد . بنابراین حسابداران فرض می‌کنند تعداد ریال‌ها یا معادل‌های ریال ( در مبادلات غیر نقدی ) باید اندازه و حجم نتایج فعالیت‌های اقتصادی یک واحد حسابداری را نشان دهد و آن نتایج باید به ریال گزارش شوند. فرض واحد پولی اشعار می دارد ریال از ویژگی مشترک تمام واحدهای اندازه‌ گیری پذیرفته ‌شده نظیر متر و کیلوگرم ( یعنی ثبات و تغییر ناپذیری طی زمان بهره‌مند ‌است . همان ‌طور که یک متر مثلاً سی سال قبل همان یک متر سال جاری است فرض می‌شود هزار ریال سال جاری باید همان قدرت خرید سی سال قبل را داشته باشد که این مورد مهم‌ترین نقطه‌ ضعف فرض واحد پولی محسوب می‌شود زیرا در قالب قدرت خرید عمومی، هزار ریال سال جاری همان هزار ریال سی سال قبل نیست. درواقع هزار ریال سال جاری بسیار کوچک ‌تر و دارای قدرت خرید کمتر نسبت به هزار ریال سی سال قبل می‌باشد .

در صورت وجود تورم یا رکود و تغییر قدرت خرید ریال ، استفاده از ریال به‌عنوان واحد اندازه‌گیری در گزارشگری مالی باعث ایجاد سوالاتی در اذهان مردم می‌شود .

در اهداف گزارشگری مالی نقش عمومی حسابداری و گزارشگری مالی چنین است که این فرآیند باید اطلاعاتی مفید برای توده عظیم استفاده‌کنندگان برون‌سازمانی که مبادرت به اتخاذ تصمیمات تخصیص منابع می‌نمایند را فراهم آورد . حسابداری و گزارشگری مالی باید اطلاعاتی منصفانه ( بی‌طرفانه یا بدون جانب ‌داری ) در اختیار گذارد تا تخصیص اثربخش منابع محدود در بازارهای سرمایه و سایر بازارها را بهبود بخشد. اهداف گزارشگری مالی با برآورده ساختن این نقش در ارتباط هستند و در جهت مقاصد عام گزارشگری مالی ( یعنی گزارش همه ‌منظوره چهار صورت مالی اساسی و یادداشت‌های توضیحی که استفاده‌ کنندگان عمومی ‌دارد ، در مقابل صورت مالی یا منظور حج که استفاده ‌کننده مشخصی دارد مثل گزارش اظهارنامه مالیاتی که استفاده ‌کننده خاص آن دولت است توسط واحدهای تجاری حرکت می‌کنند.

صورت‌ های مالی بخش اصلی فرآیند گزارشگری مالی را تشکیل می‌دهد. به‌ بیان ‌دیگر صورت‌های مالی هسته اصلی گزارشگری مالی است. در حال حاضر یک مجموعه کامل صورت‌های مالی شامل ترازنامه ، صورت سود و زیان ، صورت سود و زیان جامع و صورت جریان وجوه نقد و همچنین یادداشت‌های توضیحی می‌باشد. دیگر مورد تشکیل‌ دهنده گزارشگری مالی مواردی از قبیل گزارش مدیران درباره فعالیت واحد تجاری و گزارش تحلیلی مدیران می‌باشد که همراه با گزارش حسابرس ( و حسب مورد گزارش بازرس قانونی ) و صورت‌های مالی مجموعه‌ای تحت عنوان گزارش مالی سالانه را تشکیل می‌دهد . در مفاهیم نظری گزارشگری مالی اهداف صورت‌های مالی بدین شرح تعریف‌شده است ارائه اطلاعاتی تلخیص و طبقه‌ بندی ‌شده درباره وضعیت مالی ، عملکرد مالی و انعطاف‌پذیری مالی واحد تجاری که برای طیفی گسترده از استفاده‌کنندگان صورت‌های مالی در اتخاذ تصمیمات اقتصادی مفید واقع گردد . صورت‌های مالی همچنین نتایج وظیفه مباشرت مدیریت با حساب دهی آن‌ها را در قبال منابعی که در اختیارشان قرارگرفته منعکس می‌کند . در ادامه به بررسی عناصر اصلی این تعریف می‌پردازیم .

 

استفاده‌ کنندگان صورت‌های مالی و نیازهای اطلاعاتی آنان

استفاده‌کنندگان صورت‌های مالی به اشخاصی اطلاق می‌شود که جهت رفع نیازهای اطلاعاتی متفاوت خود از صورت‌های مالی استفاده می ‌کنند. فرض بر این است که استفاده‌کنندگان صورت‌های مالی از دانش نسبی برای استفاده از صورت‌های مالی برخوردارند و از این اطلاعات در تصمیمات مرتبط با تخصیص منابع استفاده می‌کنند.

استفاده ‌کنندگان صورت‌های مالی طیفی گسترده هستند که تأمین نیازهای اطلاعاتی خاص آن‌ها از طریق صورت ‌های مالی ناممکن است و بنابراین تأکید بر نیازهای مشترک است. بالاخص همه استفاده‌کنندگان به‌ نوعی به وضعیت ملی، عملکرد مالی و انعطاف ‌پذیری مالی واحد تجاری علاقه‌ مند هستند. اعتقاد بر این است هرگاه صورت‌های مالی معترف به تأمین نیازهای اطلاعاتی سرمایه‌گذاران باشد اکثر نیازهای سایر استفاده‌ کنندگان را نیز در حد توان برآورده می‌کند. سرمایه‌گذاران به‌عنوان تأمین‌کنندگان سرمایه متضمن ریسک واحد تجاری و مشاورین آنان علاقه‌ مند به اطلاعاتی در مورد ریسک دانی و بازده سرمایه‌گذاری‌های خود می‌ باشند. اینان به اطلاعاتی نیاز دارند که بر اساس آن بتوانند در مورد خرید، نگهداری با فروش سهام تصمیم‌ گیری کنند و عملکرد مدیریت واحد تجاری و توان واحد تجاری را جهت پرداخت سود سهام مورد ارزیابی قرار دهند. اعطاکنندگان تسهیلات مالی ، تأمین‌کنندگان کالا و خدمات و سایر بستانکاران ، مشتریان ، کارکنان واحد تجاری ، دولت و سایر استفاده‌کنندگان ( نظير بورس اوراق بهادار، کارگزاران بورس، تحلیل گران مالی، پژوهشگران و ... ) از دیگر استفاده‌ کنندگان صورت‌های مالی هستند.

 

وضعیت مالی، عملکرد مالی و انعطاف‌پذیری مالی

 اتخاذ تصمیمات اقتصادی توسط استفاده‌کنندگان صورت‌های مالی مستلزم ارزیابی توان واحد تجاری جهت ایجاد وجه نقد و زمان قطعیت ایجاد آن است. ارزیابی توان ایجاد وجه نقد از طریق تمرکز بر وضعیت مالی، عملکرد مالی و جریان‌های نقدی واحد تجاری و استفاده از آن‌ها در پیش‌بینی جریان‌های نقدی مورد انتظار و سنجش انعطاف‌پذیری مالی، تسهیل می‌گردد.

وضعیت مالی یک واحد تجاری دربرگیرنده منابع اقتصادی تحت کنترل آن ، ساختار مالی آن ، میزان نقدینگی وتوان بازپرداخت بدهی‌ها و ظرفیت سازگاری آن با تغییرات محیط عملیاتی است. اطلاعات درباره وضعیت مالی در ترازنامه ارائه می‌شود . عملکرد مالی واحد تجاری دربرگیرنده بازده حاصل از منابع تحت کنترل واحد تجاری است اطلاعات درباره عملکرد مالی در صورت سود و زیان و صورت سود و زیان جامع روانه می‌شود . اطلاعات در مورد جریان‌های نقدی در صورت جریان وجوه نقد ارائه می‌شود . این اطلاعات از جنبه های دیگر عملکرد مالی واحد تجاری را از طریق انعکاس مبالغ و منابع اصلی جریان‌ های ورودی و خروجی وجه نقده نمایش می ‌گذارد انعطاف ‌پذیری مالی عبارت از توانایی واحد تجاری مبنی بر اقدام مؤثر جهت تغییر میزان و زمان جریان‌های غنی آن می‌باشد به‌ گونه‌ای که واحد تجاری بتواند در قبال رویدادها و فرصت‌های غیرمنتظره واکنش نشان دهد . مجموعه صورت‌های مالی ، اطلاعاتی را که جهت ارزیابی انعطاف‌پذیری واحد تجاری مفید است منعکس می ‌کند .

 

ارائه اطلاعات در رابطه با نقش مباشرتی مديريت

 هرچند نیاز به اطلاعات در تصمیمات سرمایه‌گذاری و سایر تصمیمات مشابه ، همه وجه اصلی صورت‌ های مالی تشکیل می‌دهد ، صورت‌های مالی نقشی دیگر را نیز بر عهده دارد. نیاز به نظارت و ارزیابی نقش مباشرتی مدیریت در قبال منابع شرکت ، از طریق صورت‌های مالی برآورده می‌شود . زیرا ارزیابی مدیریت و تصمیم ‌گیری‌ های مدیریتی متقابلاً به هم وابسته ‌اند.

در هر دو نقش - یعنی ارائه اطلاعات برای سرمایه‌گذاران و ارائه اطلاعات در رابطه با نقش مباشرتی مدیریت . حسابداری مالی به ارائه و گزارش اطلاعات مرتبط با عملکرد گذشته یک واحد تجاری می ‌پردازد . در این رابطه استفاده ‌کنندگان از این اطلاعات می‌توانند به مقایسه انتظارات خود در رابطه با عملکرد واحد تجاری و عمکرد گزارش ‌شده توسط واحد تجاری بپردازند . رضایت یا عدم رضایت آن‌ها مبنایی برای تصمیمات تخصیص منابع آن‌ها می‌باشد . حال دراین‌ بین مسأله حیاتی تعیین خصوصیاتی است که اطلاعات مالی را مقید می‌نمایند که در قسمت بعد به این خصوصیات می‌پردازیم.

 

ادامه مطلب در مقاله ساختار تئوریک حسابداری و گزارشگری مالی – قسمت دوم