نکات برجسته مفاهیم نظری گزارشگری مالی در ایران

 

موسسه حسابداری برای ارائه خدمات باید از مفاهیم گزارشگری مالی اطلاع کامل داشته باشد . کمیته تدوین استانداردهای حسابداری برای هماهنگی استانداردهای حسابداری مفاهیم نظری گزارشگری مالی را تدوین و به‌عنوان پیوست استاندارد های حسابداری منتشر کرده است. با توجه به اینکه مسئولیت تدوین استاندارد های حسابداری به عهده کمیته تدوین استاندارد های حسابداری است، هم اکنون مفاهیم نظری گزارشگری مالی تدوین شده توسط این کمیته، حاکم بر تدوین استانداردهای حسابداری ایران می ‌باشد .

 

در مقدمه مفاهیم نظری گزارشگری مالی جایگاه آن بدین شرح عنوان شده است : جهت دستیابی به استاندارد های حسابداری هماهنگ ، وجود یک مجموعه پیوسته از اهداف و مبانی مرتبط که بتواند ماهیت، نحوه عمل و حدود گزارشگری مالی را مشخص کند لازم است. چنین مجموعه‌ای همانند یک قانون پایه، در تدوین استانداردهای حسابداری و حل و فصل مسایلی که ممکن است در این راه پیش آید، ملاک عمل قرار خواهد گرفت. علاوه بر مزیت فوق، وجود یک مجموعه از مفاهیم نظری به تعیین حدود قضاوت حرفه ای در تهیه صورت‌های مالی و محدود کردن رویه‌های حسابداری به ‌منظور افزایش قابل‌مقایسه بودن اطلاعات مالی کمک خواهد کرد.

 

افزون بر این مفاهیم نظری گزارشگری مالی در مواردی که استاندارد حسابداری وجود ندارد، چارچوب مناسبی برای واکاوی و حل موضوعات حسابداری است. بنابراین، مفاهیم نظری نه تنها به فهم روش‌های موجود حسابداری کمک می‌کند بلکه در هدایت سازمان یافته روش‌های جدید نیز مرجع معتبری است.

 

دامنه کاربرد این مجموعه، صورت‌های مالی با مقاصد عمومی (که از این به بعد صورت‌های مالی نامیده می‌شود) می‌باشد. این صورت‌ های مالی حداقل به‌ طور سالانه و در راستای رفع نیازهای مشترک اطلاعاتی طیف وسیعی از استفاده‌کنندگان تهیه و ارائه می‌شود. مفاهیم نظری حاضر در مورد صورتهای مالی کلیه واحدهای تجاری (انتفاعی) اعم از اینکه در بخش خصوصی یا عمومی فعالیت کنند کاربرد دارد. بدین ترتیب این مجموعه معطوف به واحدهای انتفاعی است لیکن عمدتا در مورد واحدهای غیرانتفاعی نیز قابل اعمال است. لطفا توجه شود که مفاهیم نظری گزارشگری مالی یک استاندارد حسابداری نیست و لذا برای مسایل خاص مربوط به اندازه‌گیری با افشا ، استانداردی را تعیین نمی‌کند.

 

مفاهیم نظری گزارشگری مالی از شش فصل به شرح زیر تشکیل شده است:

 

1. فصل اول : هدف صورتهای مالی

2. فصل دوم : خصوصیات کیفی اطلاعات مالی

3. فصل سوم : عناصر صورتهای مالی

4. فصل چهارم : شناخت در صورتهای مالی

5. فصل پنجم : اندازه‌گیری در صورتهای مالی

6. فصل ششم : نحوه ارائه اطلاعات در صورتهای مالی

 

 

فصل اول : هدف صورتهای مالی

صورتهای مالی ، بخش اصلی فرآیند گزارشگری مالی را تشکیل می‌دهد . در حال حاضر یک مجموعه کامل صورت ‌های مالی شامل ترازنامه ، صورت سود و زیان، صورت سود و زیان جامع و صورت جریان وجوه نقد (که از این به بعد صورتهای مالی اساسی نامیده می‌شوند) و یادداشت ‌های توضیحی می‌باشد. دیگر موارد تشکیل‌دهنده گزارشگری مالی مواردی از قبیل گزارش مدیران درباره فعالیت واحد تجاری و گزارش تحلیلی مدیران می ‌باشد که همراه با گزارش حسابرس مستقل (و حسب مورد گزارش بازرس قانونی) و صورتهای مالی مجموعه‌ای تحت عنوان گزارش مالی سالانه را تشکیل می‌دهد. صورت ‌های مالی هسته اصلی گزارشگری مالی است، ازاین‌رو تعیین اهداف تهیه آن نخستین گامی است که باید برداشته شود.

 

هدف صورتهای مالی عبارت از ارائه اطلاعاتی تلخیص و طبقه‌بندی‌شده درباره وضعیت مالی ، عملکرد مالی و انعطاف‌پذیری مالی واحد تجاری است که برای طیفی گسترده از استفاده‌کنندگان صورت‌ های مالی در اتحاد تصمیمات اقتصادی مفید واقع گردد. صورت ‌های مالی همچنین نتایج وظیفه مباشرت مدیریت با حساب دهی آن‌ها را در قبال منابعی که در اختیارشان قرارگرفته منعکس میکند.

 

استفاده‌کنندگان صورت‌های مالی و نیازهای اطلاعاتی آنان

استفاده‌ کنندگان صورت ‌های مالی به اشخاصی اطلاق می‌شود که جهت رفع نیازهای اطلاعاتی متفاوت خود از صورتهای مالی استفاده می‌کنند. فرض بر این است که استفاده‌کنندگان صورت‌ های مالی از دانش نسبی برای استفاده از صورت‌های مالی برخوردارند و از این اطلاعات در تصمیمات مرتبط با تخصیص منابع استفاده می‌کنند.

 

استفاده‌کنندگان صورت‌ های مالی، طیفی گسترده هستند که تأمین نیازهای اطلاعاتی خاص آن‌ها از طریق صورت‌ های مالی ناممکن بوده و بنابراین تأکید بر نیازهای مشترک است. بالاخص همه استفاده‌کنندگان به‌نوعی به وضعیت مالی، عملکرد مالی و انعطاف‌پذیری مالی واحد تجاری علاقه‌مند هستند. اعتقاد بر این است هرگاه صورت‌های مالی معطوف به تأمین نیازهای اطلاعاتی سرمایه‌گذاران باشد، اکثر نیازهای سایر استفاده‌کنندگان را نیز در حد توان برآورده میکند.

 

سرمایه‌گذاران به‌عنوان تأمین‌کنندگان سرمایه متضمن ریسک واحد تجاری و مشاورین آنان علاقه‌مند به اطلاعاتی در مورد ریسک ذاتی و بازده سرمایه‌گذاری ‌های خود می‌باشند. اینان به اطلاعاتی نیاز دارند که بر اساس آن بتوانند در موردخرید ، نگهداری با فروش سهام تصمیم‌گیری کنند و عملکرد مدیریت واحد تجاری و توان واحد تجاری را جهت پرداخت سود سهام مورد ارزیابی قرار دهند. اعطاکنندگان تسهیلات مالی، تأمین‌کنندگان کالا و خدمات و سایر بستانکاران ، مشتریان ، کارکنان واحد تجاری ، دولت و مؤسسات دولتی، جامعه و سایر استفاده‌کنندگان (نظیر بورس اوراق بهادار، کارگزاران بورس، تحلیل گران مالی، پژوهشگران و ...) از دیگر استفاده‌کنندگان صورتهای مالی هستند.

 

اتخاذ تصمیمات اقتصادی توسط استفاده‌کنندگان صورت ‌های مالی مستلزم ارزیابی توان واحد تجاری جهت ایجاد وجه نقد و زمان قطعیت ایجاد آن است. ارزیابی توان ایجاد وجه نقد از طریق تمرکز بر وضعیت مالی ، عملکرد مالی و جریان‌های نقدی واحد تجاری و استفاده از آن‌ها در پیش ‌بینی جریان‌ های نقدی مورد انتظار و سنجش انعطاف ‌پذیری مالی، تسهیل می‌گردد .

 

وضعیت مالی

وضعیت مالی یک واحد تجاری در برگیرنده منابع اقتصادی تحت کنترل آن، ساختار مالی آن، میزان نقدینگی و توان بازپرداخت بدهی‌ها و ظرفیت سازگاری آن با تغییرات محیط عملیاتی است . اطلاعات درباره وضعیت مالی در ترازنامه ارائه می‌شود .

 

عملکرد مالی

عملکرد مالی واحد تجاری دربرگیرنده بازده حاصل از منابع تحت کنترل واحد تجاری است. اطلاعات درباره عملکرد مالی در صورت سود و زیان و صورت سود و زیان جامع ارائه می‌شود. اطلاعات در مورد جریان‌های نقدی در صورت جریان وجوه نقد ارائه می‌گردد. این اطلاعات از جنبه ای دیگر عملکرد مالی واحد تجاری را از طریق انعکاس مبالغ و منابع اصلی جریان‌های ورودی و خروجی وجه نقد به نمایش می‌گذارد.

 

انعطاف‌پذیری مالی

انعطاف‌پذیری سالی عبارت از توانایی واحد تجاری مبنی بر اقدام مؤثر جهت تغییر میزان و زمان جریان‌های نقدی آن می‌باشد به‌گونه‌ای که واحد تجاری بتواند در قبال رویدادها و فرصت‌های غیرمنتظره واکنش نشان دهد. مجموعه صورت‌های مالی، اطلاعاتی را که جهت ارزیابی انعطاف‌پذیری واحد تجاری مفید است منعکس می‌کند.

 

 

 

فصل دوم : خصوصیات کیفی اطلاعات مالی

 خصوصیات کیفی به خصوصیاتی اطلاق می‌شود که موجب می‌گردد اطلاعات ارائه‌شده در صورتهای مالی برای استفاده‌کنندگان در راستای ارزیابی وضعیت مالی، عملکرد مالی و انعطاف‌پذیری مالی واحد تجاری مفید واقع شود. برخی خصوصیات کیفی به محتوای مندرج در صورتهای مالی و برخی دیگر به چگونگی ارائه این اطلاعات مربوط می‌شود. خصوصیات کیفی اصلی مرتبط با محتوای اطلاعات ، دو مسئله مربوط بودن و قابل‌اتکا بودن است.

 

1. مربوط بودن

 اطلاعاتی مربوط تلقی می‌شود که بر تصمیمات اقتصادی استفاده‌کنندگان در ارزیابی رویدادهای گذشته، حال با آینده، تائید یا تصحیح ارزیابی‌های گذشته آن‌ها مؤثر واقع شود. با استفاده از دو ضابطه کیفی زیر می‌توان مربوط بودن را ارزیابی نمود :

 

• ارزش پیش ‌بینی کنندگی و تائید کنندگی

اطلاعات مربوط، یا دارای ارزش پیش‌بینی کنندگی و یا حائز ارزش تائید کنندگی است، اطلاعات در مورد وضعیت مالی و عملکرد مالی گذشته، اغلب برای پیش‌بینی وضعیت مالی و عملکرد مالی آتی و سایر موضوعات موردعلاقه استفاده‌کنندگان، مورداستفاده قرار می‌گیرد. برای اینکه اطلاعات دارای ارزش پیش‌بینی کنندگی باشد نیازی نیست که در قالب یک پیش‌بینی مصریح اراته شود. معهذا توان پیش‌بینی بر اساس صورتهای مالی تحت تأثیر نحوه نمایش اطلاعات در مورد معاملات و سایر رویدادهای گذشته ارتقا می‌یابد. به‌طور مثال هرگاه اقلام غیرمعمول، غیرعادی و غیرتکراری درآمد با هزینه جداگانه افشا شود، ارزش پیش‌بینی کنندگی صورت‌های عملکرد مالی افزایش می ‌یابد.

 

• انتخاب خاصه

صورتهای مالی تنها می‌توانند آن خاصه‌ هایی را ارائه کند که بر حسب واحد پول قابل ‌بیان است چندین خاصه پولی وجود دارد که می‌توان در صورت ‌های مالی ارائه کرد از قبیل بهای تمام‌شده تاریخی، بهای جایگزینی یا خالص ارزش فروش. انتخاب خاصه‌ای که قرار است در صورت‌ های مالی گزارش شود باید مبتنی بر مربوط بودن آن به تصمیمات اقتصادی استفاده‌کنندگان باشد.

 

2. قابل‌اتکا (اعتماد) بودن

اطلاعاتی قابل‌ اتکاست که عاری از اشتباه و تمایلات جانب ‌دارانه با اهمیت باشد و به‌ طور صادقانه معرف آن چیزی باشد که مدعی بیان آن است یا به‌گونه‌ای معقول انتظار می‌رود بیان کند. با استفاده از چهار ضابطه کیفی زیر می‌توان قابل‌اتکا بودن را ارزیابی نمود .

 

• بيان صادقانه

اطلاعات باید اثر معاملات و سایر رویدادهایی را که ادعا می‌کند بیانگر آن است با به‌گونه‌ای معقول انتظار می‌رود بیانگر آن باشد به‌طور صادقانه بیان کند. رجحان محتوا بر شکل . اگر قرار است اطلاعات بیانگر صادقانه معاملات و سایر رویدادهایی که مدعی بیان آن‌هاست باشد، لازم است که این اطلاعات بر اساس محتوا و واقعیت اقتصادی و نه صرفاً شکل قانونی آن‌ها به‌حساب گرفته شود. برای مثال یک واحد تجاری ممکن است مالکیت قانونی یک کالا را به شخص دیگری واگذار کند. لیکن هرکاء به شرایط معامله از یک دیدگاه کلی نگریسته شود، ممکن است این مطلب آشکار شود که ترتیباتی وجود داشته است که از ادامه دسترسی واحد تجاری به منافع اقتصادی آتی کالا اطمینان حاصل شود (مثل معاملات فروش کالا با شرط خرید مجدد). در چنین شرایطی گزارش معامله به‌عنوان یک معامله فروش از لحاظ مقاصد گزارشگری، بیان صادقانه معامله انجام‌شده نمی‌باشد.

 

• بی‌طرفی

اطلاعات مندرج در صورت‌های مالی باید بی‌طرفانه یعنی عاری از تمایلات جانب‌دارانه باشد.

 

• احتياط

عبارت است از کاربرد درجه‌ای از مراقبت که در اعمال قضاوت برای انجام برآورد در شرایط ابهام مورد نیاز است به‌گونه‌ای که درآمدها یا دارایی‌ها بیشتر از واقع و هزینه‌ها با بدهی‌ها کمتر از واقع ارائه نشود. 4.کامل بود . اطلاعات مندرج در صورت‌های مالی باید با توجه به کیفیت اهمیت و ملاحظات مربوط به فزونی منافع بر هزینه، تهیه و ارائه آن کامل باشد.

 

خصوصیات کیفی اصلی مرتبط با ارائه اطلاعات، قابل‌مقایسه بودن و قابل‌فهم بودن است. حتی اگر اطلاعات مربوط و قابل‌اتکا باشد، مفید بودن آن در صورت قابل‌مقایسه نبودن و قابل‌فهم نبودن دچار محدودیت خواهد بود.

 

• قابل‌مقایسه بودن

استفاده‌ کنندگان صورت‌های مالی باید بتوانند صورت‌های مالی واحد تجاری را در طی زمان و همچنین با صورت‌هایمی واحدهای تجاری مختلف، مقایسه کنند. بدین ترتیب ضرورت دارد اثرات معاملات و سایر رویدادهای مشابه در حل واحد تجاری و در طول زمان برای آن واحد تجاری با ثبات رویه اندازه‌گیری و ارائه شود و بین واحدهای تجاری مختلف نیز هماهنگی رویه در باب اندازه‌گیری و ارائه موضوعات مشابه رعایت گردد. برای نیل به قابل مقایسه بودن دو ویژگی زیر لازم است:

 

• ثبات رویه

قابل‌مقایسه بودن مستلزم این امر است که اندازه‌گیری و ارائه اثرات مالی معاملات و سایر رویدادهای مشابه در هر دوره حسابداری و از یک دوره به دوره بعد باثبات رویه انجام گیرد و همچنین هماهنگی رویه توسط واحدهای تجاری مختلف حفظ شود.

 

• افشائیات

یکی از پیش شرطهای قابل‌مقایسه بودن، افشای رویه‌های حسابداری بکار رفته در تهیه صورت‌های مالی و همچنین افشای هرگونه تغییرات در آن رویه‌ها و اثرات چنین تغییراتی می‌باشد.

 

3. قابل‌فهم بودن

 یک خصوصیت کیفی مهم اطلاعات مندرج در صورت ‌های مالی این است که به‌آسانی برای استفاده‌کنندگان قابل ‌درک باشد ، قابل‌فهم بودن است و متشکل از دو عامل زیر می‌باشد :

 

• ادغام و طبقه‌بندی اطلاعات

برای اینکه ارائه اطلاعات مالی قابل ‌فهم باشد لازم است که اقلام به نحوی مناسب در یکدیگر ادغام و طبقه‌بندی شود.

 

• توان استفاده‌کنندگان

اطلاعات مالی باید بر اساس این فرض که استفاده‌کنندگان از معقولی در مورد فعالیت ‌های تجاری و اقتصادی و نحوه حسابداری برخوردارند و اینکه مایل به مطالعه اطلاعات با تلاش معقولی هستند، تهیه شود. درعین ‌حال اطلاعات پیچیده‌ای که مربوط تلقی می‌شود نبایدبه بهانه مشکل بودن درک آن حذف شود ، گرچه این‌گونه اطلاعات نیز باید حتی المقدور به‌گونه‌ای ساده ارائه شود .

 

اما اگر شما یک حسابدار خبره در شرکت حسابداری هستید حتما از خود میپرسید کیفیت اهمیت چیست ؟  اهمیت یک کیفیت آستانه‌ای است . اهمیت به‌جای اینکه یک خصوصیت کیفی اصلی لازم برای اطلاعات باشد یک نقطه انقطاع است و باید قبل از سایر خصوصیات کیفی اطلاعات موردتوجه قرار گیرد. اگر اطلاعات بااهمیت ساشد نیازی به بررسی بیشتر آن نیست.

 

محدودیت‌های حاکم بر خصوصیات کیفی اطلاعات مالی

 بندرت می‌توان اطلاعاتی تهیه کرد که کاملاً مربوط، قابل‌اتکا، قابل‌مقایسه و قابل‌فهم باشد. برخی از موثرترین محدودیت ‌ها به شرح زیر می‌باشد:

 

• موازنه بين خصوصیات کیفی

اغلب نوعی موازنه یا مصالحه بين خصوصیات کیفی ضرورت دارد. به‌طور مثالاطلاعاتی که قابل‌اتکاتر است اغلب از درجه مربوط بودن کمتری برخوردار است و به‌عکس به‌هرحال برای افزایش یک ویژگی کیفی، باید به‌ناچار درجاتی از ویژگی دیگر را فدا کرد.

 

• به‌ موقع بودن

تأخير نابجا در گزارش اطلاعات ممکن است به خصوصیت مربوط بودن اطلاعات لطمه بزند

برای ارائه به‌موقع اطلاعات، اغلب ممکن است لازم شود قبل از مشخص شدن همه حشه های یک معامه با رویداد، اطلاعات موجود گزارش شود که این از قابلیت اتکای آن می‌کاهد. به‌هرحال ممکن است لازم شود مدیریت نوعی موازنه بین مزیت‌های نسبی گزارشگری به‌موقع و ارائه اطلاعات قابل‌اتکا برقرار کنند.

 

• منفعت و هزینه

منفعت حاصل از اطلاعات باید بیش از هزینه تهیه و ارائه آن باشد.

 

 

فصل سوم : عناصر صورتهای مالی

نخستین شرط ورود آثار رویدادها به حوزه صورت ‌های مالی، انطباق با تعریف یکی از عناصر صورت‌ های مالی است این عناصر، سنگ بنای صورتهای مالی است. هر قلمی که در تعریف یکی از عناصر صورتهایمالی نگنجد نیاید در صورت‌های مالی منعکس شود. این امر بدان معنا نیست که چون یک ‌قلم در یکی از تعاریف عناصر صورتهای مالی میگنجد، پس در صورتهای مالی مورد شناخت قرار خواهد گرفت. برای شناخت یک‌قلم در صورتهای مالی، آن قلم باید معیارهای شناخت را که در فصل چهارم مطرح می‌شود دارا باشد. مضافا ، خصوصیاتی که یک ‌قلم را به یک عنصر صورتهای مالی تبدیل می‌کند یا به یک عنصر شناسایی ‌شده در صورتهای مالی تبدیل می‌کند لزوما آنهایی نیست که مبنای اندازه ‌گیری این اقلام را تشکیل می‌دهد. به ‌طور مثال همان طور که بود اشاره خواهد شد تعریف یک دارایی بر مفهوم منافع اقتصادی آتی استوار است اما این بدان معنا نیست که مبلغ دفتری دارایی‌ ها لزوما باید منعکس کننده اندازه‌گیری منافع اقتصادی مستتر در دارایی باشد . هرچند که مورد اخیر سقف مبلغ دفتری دارایی را تعیین می‌کند.

 

عناصر صورت‌های مالی و تعریف آن‌ها به شرح زیر است :

 

دارایی

عبارت است از حقوق نسبت به منافع اقتصادی آتی یا سایر راههای دستیابی مشروع به آن منافع که درنتیجه معاملات یا سایر رویدادهای گذشته به کنترل واحد تجاری درآمده است.

 

بدهی

عبارت از تعهد انتقال منافع اقتصادی توسط واحد تجاری ناشی از معاملات با سایر رویدادهای گذشته است. حقوق صاحبان سرمایه عبارت از باقیمانده ای است که از کسر جمع بدهیهای واحد تجاری از جمع دارایی‌های آن حاصل می‌شود .

 

درآمد

عبارت است از افزایش در حقوق صاحبان سرمایه بجز مواردی که به آورده صاحبان سرمایه مربوط می‌شود. بنابراین درصد دربرگیرنده درآمد ناشی از فعالیت‌های اصلی و مستمر واحد تجاری (درآمد عملیاتی و سایر انواع دراعا می‌باشد.

 

هزینه

عبارت است از کاهش در حقوق صاحبان سرمایه بجز مواردی که به ستانده صاحبان سرمایه مربوط می‌شود. بنابراین هزینه دربرگیرنده هزینه‌های تحمل شده ناشی از فعالیت‌های اصلی و مستمر واحد تجاری (هزینه عملیاتی) و سایر انواع هزینه می‌باشد.

 

آورده صاحبان سرمایه

عبارت است از افزایش در حقوق صاحبان سرمایه ناشی از سرمایه‌گذاری در واحد تجاری جهت کسب با افزایش حقوق مالکانه.

 

مانده صاحبان سرمایه

عبارت است از کاهش در حقوق صاحبان سرمایه ناشی از انتقال دارایی‌ها به صاحبان سرمایه با ایجاد بدهی در قبال آن‌ها به ‌منظور کاهش حقوق مالکانه و با توزیع سود.

 

دارایی، بدهی و حقوق صاحبان سرمایه عناصر تشکیل‌دهنده ترازنامه و درآمد و هزینه عناصر تشکیل‌ دهنده گزارش عملکرد مالی ( صورت سود و زیان و صورت سود و زیان جامع ) می‌باشد . نتیجه عملکرد همراه با آورده و ستانده صاحبان سرمایه ، بیانگر تغییر خالص در حقوق صاحبان سرمایه است . عناصر صورتهای مالی به هم وابسته ‌اند . برای مثال درآمد به‌ عنوان افزایش در حقوق صاحبان سرمایه تعریف ‌شده و حقوق صاحبان سرمایه خود ما به التفاوت دارایی‌ ها و بدهی‌ ها می‌باشد .

 

 

فصل چهارم : شناخت در صورت‌ های مالی

 شناخت متضمن مشخص کردن عنوان و مبلغ پولی یک عنصر و احتساب آن مبلغ در جمع اقلام صورتهای مالی است. برای شناخت یک ‌قلم اولا باید آن قلم با تعریف یکی از عناصر صورت‌های مالی سازگار باشد . ثانیا شواهد کافی مبنی بر وقوع تغییر در دارایی‌ها یا بدهیهای مرتبط با آن وجود داشته باشد . ثالثا بتوان با قابلیت اتکای کافی در قالب واحد پولی آن را اندازه‌گیری کرد.

 

منظور از شناخت این نیست که یک‌قلم در یادداشت‌های توضیحی صورت‌های مالی افشا شود بلکه آن قدم باید در جمع اقلام یکی از صورت‌های مالی اساسی (ترازنامه، صورت سود و زیان، صورت سود و زیان جامع پا صورت جریان وجوه نقد) منظور گردد.

 

 

فصل پنجم : اندازه‌گیری در صورتهای مالی

 اندازه‌گیری مفهومی کاملاً مرتبط با شناخت است. یکی از معیارهای شناخت یک عنصر در صورت‌های مالی این است که آن عنصر را بتوان با قابلیت اتکای کافی به مبلغ پولی اندازه‌گیری کرد. شناخت اولیه کتر از یک معامله ماند خرید دارایی نشأت می‌گیرد. بنابراین دارایی‌ها و بدهی‌ها در بدو امر، معمولاً به بهای معامله ثبت می‌شوند. در این مقطع بهای تمام‌ شده تاریخی ثبت‌شده، معادل بهای جایگزینی دارایی است. تجديد اندازه‌گیری بعدی دارایی‌ ها و بدهی ‌ها متضمن تغییر مبلغ ثبت ‌شده آنهاست و چنین تغییری معمولاً قابل انتساب به رویدادهایی غیر از معاملات می‌باشد. به‌طور مثال، گذشت زمان منجر به‌منظور نمودن استهلاک برای دارایی‌های ثابت مشهد می‌گردد.

 

انعکاس دارایی یا بدهی به مبلغ اولیه با تجدید اندازه‌گیری شده در صورت‌های مالی ادامه می‌یابد مگر که رویدادهای بعدی نشانگر نیاز به اندازه‌گیری مجدد آن‌ها باشد یا به علت فروش دارایی یا تسویه بدهی حذف یار صورت ‌های مالی ضرورت یابد. حتی در یک نظام بهای تمام‌شده تاریخی، تجدید اندازه ‌گیری یعنی می‌تواند متضمن کاهش مبلغ دفتری دارایی به مبلغ قابل بازیافت آن و تعديل مبلغ پولی بدهی به مبلغی باشد که انتظار می‌رود نیای برای تسویه آن پرداخت شود.

 

اندازه‌گیری یکی از موضوعات بغرنج حسابداری است . زیرا خاصه‌های متفاوتی برای اندازه‌گیری اقلام پر مبی پول وجود دارد. بهای تمام‌شده تاریخی، بهای جایگزینی جاری، ارزش جاری بازار، خالص ارزش بازیافتی و ارزش فعلی ازجمله خاصه ‌هایی است که در عمل مورداستفاده قرار میگیرد. بهای تمام ‌شده تاریخی عبارت است از وجه نقد با معادل آن که برای تحصیل کالاها یا خدمات در تاریخ تحصیل پرداخت می‌شود یا قابل پرداخت است. بهای جایگزینی جاری (ارزش ورودی) عبارت است از وجه نقد یا معادل آن که در حال حاضر برای تحصیل با جایگزینی کالاها یا خدمات باید پرداخت شود ارزش جاری بازار (ارزش خروجی) عبارت است از وجه نقد یا معادل آن که از طریق فروش دارایی از زوال عادی عملیات به دست می آید. ارزش خروجی مورد انتظار مجموع جریان‌های نقدی آتی تنزیل نشده مرتبط با فروش یا تبدیل مورد انتظار یک دارایی می‌باشد. در این روش، ریسک و ارزش زمانی پول نادیده گرفته می‌شود. ارزش فعلی عبارت است از مبلغ خالص جریان‌های ورودی با خروجی وجه نقد که با نرخ مناسبی تنزیل می‌شود خاصه ‌های فوق را می‌توان به دو نظام اندازه‌گیری بهای تمام‌شده تاریخی و ارزش‌های جاری تفکیک کرد.

 

در نظام مبتنی بر بهای تمام‌شده تاریخی، دارایی‌ها و بدهی‌ها به ارزش زمان تحصیل اندازه‌گیری می‌شود و این ارزش معمولاً بهای تحصیل است. بدین ترتیب، بهای تمام‌ شده تاریخی دارای دو خاصیت مهم است. خاصیت اول مبتنی بودن آن بر معاملات است و خاصیت دوم این است که بهای تمام‌شده تاریخی بیانگر ارزش جاری در زمان تحصیل است. مزیت اصلی بهای تمام‌شده تاریخی اتکاپذیری آن به دلیل وجود مستندات کافی برای معاملات و سایر رویدادها می‌باشد. مزیت دیگر آن آشنایی تهیه‌کنندگان و استفاده‌کنندگان با این مبنا و سهولت کاربرد آن است عیب اصلی این نظام فاصله گرفتن بهای تمام‌شده باارزش‌های جاری در شرایط تورمی است که به مربوط بودن عناصر صورت‌های مالی لطمه می‌زند.

 

در نظام مبتنی بر ارزش جاری، دارایی‌ها و بدهی‌ها به‌طور منظم بر مبنای یکی از ارزش‌های جاری منعکس می‌شود و تغییر در ارزش آن‌ها گزارش می‌گردد. برای انتخاب ارزش جاری یک قاعده به نام ارزش برای واحد تجاری ارائه ‌شده است. طبق این قاعده ارزش جاری برابر اقل بهای جایگزینی جاری و مبلغ بازیافتنی آن است. مبلغ بازیافتنی ، خود از مقایسه خالص ارزش فروش و ارزش اقتصادی ، هر کدام بیشتر است ، حاصل می‌شود .

 

در یک نظام مبتنی بر ارزش جاری ، کل درآمدها را می‌توان به "درآمدهای عملیاتی" و "درآمدهای نگهداری" تفکیک کرد . درآمدهای عملیاتی به درآمد هایی اطلاق می‌شود که ناشی از فعالیت‌های اصلی بازرگانی با تولیدی واحد تجاری باشد در حالی که درآمدهای نگهداری، تغییرات در ارزش خالص دارایی های واحد تجاری را که از تغییر در قیمتهای بازار تاشی شده است، در بر می‌گیرد. مفهوم "نگهداشت سرمایه عملیاتی" را می‌توان برای تشخیص این دو نوع درآمد بکار گرفت. طبق این مفهوم، درآمدهای عملیاتی عبارت از درآمدهای حاصل از فعالیت‌های اصلی واحد تجاری پس از کسر بخشی از آن، جهت نگهداشت دارایی های لازم برای حفظ فعالیت‌های اصلی در همان سطح (از قبیل جایگزینی دارایی های ثابت مشهود و موجودی مواد و کالا) می‌باشد. هرگونه درآمد حاصل از افزایش در ارزش دارایی عملیاتی مزبور از قبیل افزایش بهای موجودی ها با افزایش در ارزش دارایی‌های ثابت مشهود ، درآمد نگهداری تلقی می‌گردد.

 

مهم‌ترین مزیت ارزش جاری، مربوط بودن آن به تصمیمات استفاده ‌کنندگانی است که خواهان ارزیابی وضعیت جاری با عملکرد اخبر واحد تجاری می‌باشد. در شرایط اقتصادی جاری کشور، به دلیل نبود ارزش‌های جاری قابل ‌اتکا در رابطه با برخی دارایی‌ها و نیز بالا بودن هزینه دستیابی به ارزش ‌های جاری در مقایسه با منافع حاصل از آن، انتخاب یک نظام اندازه ‌گیری مبتنی بر ارزش جاری عملی نیست . بنابراین در اندازه‌گیری عناصر صورتهای مالی نظام مبتنی بر بهای تمام‌شده تاریخی ملاک عمل قرار خواهد گرفت و از ارزش‌های جاری نیز تا میزان که با خصوصیات اتکاپذیری و ملاحظات منفعت و هزینه سازگار است، در تعدیل این نظام استفاده خواهد شد.

 

سرمایه برای اندازه‌گیری سرمایه واحد تجاری، از دو مفهوم سرمایه می‌توان استفاده کرد. مفهوم اول سرمایه مالی است. تحت این مفهوم، سرمایه مترادف با خالص دارایی ها یا حقوق صاحبان سرمایه است و می‌توان آن برحسب واحد های اسمی قدرت خرید مثل ریال (سرمایه پولی یا سرمایه مالی اسمی) و یا برحسب قدرت خرید ثابت (سرمایه مالی با قدرت خرید ثابت) اندازه‌گیری کرد. مفهوم دوم، مفهوم سرمایه فیزیکی (عملیاتی است. تحت این مفهوم، سرمایه به‌عنوان ظرفیت تولیدی واحد تجاری تلقی می‌گردد و می‌توان آن را به طرق مختلف مثلاً برحسب میزان تولید روزانه اندازه‌گیری کرد .

 

مفاهیم نگهداشت سرمایه و تعیین سود

مفاهیم سرمایه به شرح فوق منجر به مفاهیم نگهداشت سرمایه به شرح زیر می‌شود :

 

• نگهداشت مالی

به ‌موجب این مفهوم، سود تنها در شرایطی تحصیل می‌شود که مبلغ مالي (پولی) خاص دارایی ها در پایان دوره، پس از حذف اثرات هرگونه توزیع بین صاحبان سرمایه یا دریافتی از ایشان، نسبت به مبلغ مالی (پولی) خالص دارایی ها در ابتدای دوره فزونی یابد.

 

• نگهداشت سرمایه فیزیکی

طبق این مفهوم، سود تنها در صورتی تحصیل می‌گردد که ظرفیت تولیدی فیزیکی (ظرفیت عملیاتی) واحد تجاری (یا منابع و وجوه لازم جهت دستیابی به ظرفیت مزبور در پایان دوره، پس از حذف اثرات هرگونه توزیع بین صاحبان سرمایه با دریافتی از ایشان، نسبت به ظرفیت تولیدی فیزیکی ابتدای دوره فزونی یابد .

 

 

فصل ششم : نحوه ارائه اطلاعات در صورتهای مالی

 اطلاعات مالی در قالب مجموعه‌ای شکل یافته تحت عنوان صورت ‌های مالی که دربرگیرنده صورت‌های مالی اساسی و یادداشت‌ های توضیحی و در برخی موارد اطلاعات متمم است، ارائه می‌شود. اجزای صورتهای مالی عبارت‌اند از :
 

1. صورت‌های مالی اساسی

این صورتها شامل ترازنامه، صورت سود و زیان، صورت سود و زیان جامع و صورت جریان وجوه نقد می‌باشد.
 

2. یادداشت‌های توضیحی صورتهای مالی

یادداشت‌های توضیحی و صورت‌های مالی اساسی یک مجموعه بهم پیوسته می‌باشند. نقش یادداشت‌های توضیحی، برجسته نمودن و تشریح اقلام مندرج در صورت‌های مالی اساسی است. افشای اطلاعات در یادداشت‌های توضیحی نمی‌تواند ارائه نادرست یا حذف اطلاعات در صورت‌های مالی اساسی را تصحیح یا توجیه کند.

 

علاوه بر صورت‌های مالی، گاه اطلاعات متمم هم ارائه می‌شود. اطلاعات متمم می‌تواند دربرگیرنده افشائيات و اطلاعات داوطلبانه یا تکمیلی باشد که احتمالاً به دلیل بیش‌ازحد ذهنی بودن ، مناسب درج در صورتهای مالی نبوده است و لذا جزء لاینفک صورتهای مالی محسوب نمی‌گردد. گزارش تحلیلی مدیران، اطلاعات تهیه شده از دیدگاهی متفاوت از آنچه در صورت‌های مالی اتخاذ شده است، اطلاعات آماری، شاخصها و اطلاعات خلاصه مهم نمونه‌هایی از اطلاعات متمم می‌باشند.